Un pasito hacia adelante y un pasito hacia atrás: Comentarios a la Sentencia 1505/18 de la Sala Tercera de lo Contencioso administrativo del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2018.

Con la llegada climatológica del Otoño el Tribunal Supremo nos ha regalado un nuevo sobresalto, para añadir más estupor a la ya caótica situación de la reclamación procesal de las condiciones generales de contratación abusivas en los contratos bancarios. Con su recientísima sentencia de 16 de octubre viene a rectificar “de facto” la doctrina jurisprudencial establecida por la Sala de lo Civil en sus sentencias nº 147 y 148/18 de 15 de marzo, además de rectificar, de iure, la suya propia.

La jurisprudencia anterior

En aquella sentencia de la Sala 1ª, que versaba sobre la controvertida cláusula de los gastos bancarios y en concreto que se pronunciaba sobre el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados [1] dicha Sala, corroboraba el dictado de la norma tributaria: en primer lugar que los préstamos con garantía hipotecaria no tributan por el impuesto de Actos Jurídicos Documentados por concepto de hipoteca, sino solo por concepto de préstamo (Art 15 Ley 1/1993 de 24 Septiembre sobre el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados); que en los documentos notariales el obligado tributario es el “adquirente” del bien o derecho (art 29 de la Ley); y que el “adquirente” en los préstamos con garantía real es el prestatario (art 68 Reglamento, RD 828/1995 de 29 de mayo). Es más, el Alto Tribunal reflejaba el respaldo constitucional que estos preceptos tenían (art 68 del Reglamento incluido) citando algunas resoluciones al respecto del Tribunal Constitucional.

Y en segundo lugar, apoyándose en la doctrina jurisprudencial de la Sala 3ª, por entenderla como la competente para determinar una cuestión del ámbito fiscal y tributario, argumentaba que la unidad de hecho imponible en torno al préstamo determinaba que el único sujeto pasivo posible del impuesto fuese el prestatario.

Las modificaciones de criterio que propugna la Sentencia de la Sala 3ª de lo Contencioso-Administrativo.

La primera cuestión se modifica radicalmente por esta resolución de la Sala 3ª, puesto que anula el art 68 del Reglamento –que establece que el sujeto pasivo del impuesto es el “adquirente” del bien o derecho y que en los préstamos con garantía el “adquirente” es el prestatario- por incurrir en un “evidente exceso reglamentario”.

Y con respecto a la segunda cuestión señala el Alto Tribunal que en un préstamo con garantía hipotecaria es un acto jurídico complejo compuesto de un acto traslativo de dominio (el préstamo) y un acto accesorio de garantía (la hipoteca) y en el que hay, en consecuencia, dos “adquirentes”: el adquirente del préstamo (prestatario) y el adquirente de la hipoteca (el acreedor hipotecario).

El Tribunal se fundamenta en que los únicos documentos notariales gravables son aquellos que contienen actos o contratos inscribibles en los Registros públicos (art 31.2). Y no siendo éste el caso del préstamo, carece de ningún sentido gravar el préstamo por el mero hecho de que exista una garantía real inscribible garantizando el mismo. Es decir, que el préstamo no se inscribiría necesariamente en el Registro de la Propiedad, sino fuera porque en este caso viene acompañado de la hipoteca, cuya inscripción sí es necesaria al ser un requisito constitutivo de la misma.

Además, en ese negocio jurídico complejo que es el préstamo hipotecario, el Tribunal también entiende que no tiene sentido considerar como principal la hipoteca y no al préstamo, porque la existencia de dicha hipoteca es lo que determina la sujeción al impuesto. Es más, razona el Tribunal que la base del impuesto del IAJD contiene conceptos como los intereses y costas previstos (en caso de ejecución hipotecaria) que no se refieren al préstamo sino a la hipoteca, lo que es un motivo más para entender que el sujeto pasivo del impuesto sea el “adquirente” de la hipoteca y no el “adquirente” del préstamo.

Por tanto, habiendo dos “adquirentes”, el del préstamo y el de la hipoteca, siendo además la hipoteca el negocio principal de entre ambos, y no habiendo, en sede del Impuesto de Actos Jurídicos, norma que defina quien debe considerarse como “adquirente” (norma equivalente al art 15 en sede de Impuesto de Transmisiones) el Tribunal Supremo acude como “criterio hermeneútico complementario” al concepto de “interesado” que establece el art. 29 de la Ley. Y entiende que tal interesado no puede ser otro que el acreedor hipotecario, que es el sujeto en cuyo interés se documenta el préstamo y la hipoteca en escritura pública, ya que el Banco obtiene gracias a ella no solo la constitución misma de la hipoteca, sino también el título ejecutivo que le permite iniciar el procedimiento hipotecario, y las acciones atinentes a los titulares de derechos inscritos; argumentos que ya habían sido usados por la Sala 1ª Civil en su STS 23/12/15. Este extremo es harto discutible, conforme ya apuntaron en su día algunos autores, al hilo de la STS 23/12/15. Y de hecho el Voto particular del Excmo. Sr. Maraundi Guillén señala que el criterio hermeneútico que se hubiera debido manejar debía haber sido el de la mayor capacidad económica del prestamista (en base al art 31.1 de la Constitución).

Como consecuencia de lo anterior, inevitablemente la doctrina anterior de la Sala 3ª se ve modificada ahora, puesto que con esta nueva sentencia de la Sala 3ª, los magistrados rectifican su criterio anterior –en el que se apoyó la Sala de lo Civil- declarando que el sujeto pasivo del Impuesto en los préstamos con garantía hipotecaria es el prestamista (el Banco) y no el prestatario (el consumidor).

La anulación de un precepto reglamentario

El único óbice a este nueva interpretación de la norma que hace la Sala 3ª es el art 68 del Reglamento del impuesto, puesto que, si bien es cierto que en la Ley del impuesto no existe, en sede de impuesto de Actos Jurídicos, una norma equivalente al art 15 (que define quien es el “adquirente” en sede del Impuesto de Transmisiones), no es menos cierto que en el Reglamento el citado art 68 sí que define quién es el adquirente (el prestatario).

De esta omisión de la Ley el Tribunal desprende la falta de voluntad del legislador de considerar como “adquirente” en sede del IAJD al prestatario (como sí hace la ley en sede de ITP). Y no atiende al hecho de que, precisamente por la omisión de la ley, tiene sentido el art 68 del Reglamento, que desarrolla dicha ley, y define quien es el “adquirente” al que la ley se refiere en sede de IAJD. Viene aquí al caso la problemática jurídico-teórica sobre cuál es la función de los reglamentos y su posible extralimitación respecto de la ley que complementa y desarrolla, sobre lo que no se extiende la resolución mentada. De esta manera, el Tribunal decide anular el art 68 por entenderlo un “evidente exceso reglamentario” que lo hace ilegal.

Sin embargo, el Voto Particular del Excmo Sr. Dimitry Berveroff sí hace hincapié en la gravedad de esta anulación, y señala la contradicción entre esta resolución y la jurisprudencia anterior no solo en el hecho de que se determine que el sujeto pasivo del IAJD sea el prestamista en lugar del prestatario, sino que esta nueva jurisprudencia implica el rechazo de las premisas y argumentos que han fundado sentencias anteriores de la misma Sala. Así por ejemplo afecta al principio de legalidad tributaria, porque la STS 20/01/04, rec. 158/02 ya descartó la ilegalidad del art 68 del Reglamento que ahora se anula. Y también afecta a la interpretación sistemática: porque en resoluciones anteriores esa misma Sala sí había aplicado el artículo 15 (que está residenciado en el Título de la ley dedicado al Impuesto de Transmisiones) para decidir cuestiones relativas al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. E incluso afecta a la sujeción al IVA en el ámbito de la Unión, ya que la resolución del Tribunal Supremo decidiendo a este respecto (STS 31/1006, Rec. 4593/01) se basó en que el hecho imponible del IAJD recae sobre el documento y no sobre el acto contenido en el mismo, y en que el sujeto pasivo era el prestatario; aspectos ambos que contradice ahora esta resolución.

En definitiva, desmonta así la Sala 3ª ese castillo construido con escalones sucesivos que en base a la normativa fiscal aplicable (arts 8. d), 15 y 29 de la Ley y 68 del Reglamento) había construido la Sala 1ª: préstamo con hipoteca tributa solo por concepto de préstamo; obligado tributario→ adquirente del bien; en préstamo con garantía el adquirente del bien→ es el prestatario.

La aplicación de la Sentencia en el Derecho de consumo.

La sentencia de la Sala 3ª no se ha dictado en sede de materia de consumo (en cuyo caso hubiera sido otra Sala la competente) pero va a tener mucha repercusión en todos los procedimientos de consumidores y usuarios con Entidades financieras relativos a condiciones generales abusivas. Puesto que el art. 89.3.c) de la Ley General para la Defensa de consumidores y Usuarios (RD 1/2007 de 16 de noviembre) declara como abusivas las “estipulación que imponga al consumidores el pago de tributos en que el sujeto pasivo es el empresario”. Y este es el caso de la gran mayoría de condiciones generales de contratación atinentes a gastos en las escrituras de préstamo hipotecario suscritas por los consumidores con las entidades financieras. Con las sentencias de la Sala 1ª de lo Civil nº 147/ y 148/18 de 15 de marzo la cuestión se había solventado ya, puesto que al determinar como sujeto pasivo del impuesto al prestatario, no podía considerarse que por pacto en la escritura la entidad financiera hubiera volcado este gasto sobre el consumidor prestatario. Con esta nueva doctrina de la Sala 3ª, sin embargo, los consumidores pueden alegar que se han visto obligados al pago de un impuesto del que no eran sujetos pasivos en virtud de una condición general de contratación, por lo que la misma debe considerarse abusiva.

La repercusión en las reclamaciones de los consumidores ante los Juzgados

La repercusión en lo material que va a tener esta resolución en los numerosos procedimientos por entablar está fuera de toda duda.

Por un lado entendemos que la defensa por parte de las entidades financieras podrá venir por la alegación de la falta de creación de jurisprudencia, por el momento, dado que no es sentencia de Pleno ni, evidentemente, ha recaído otra (reiteración) por el momento. No obstante este argumento tienen dos debilidades: una de fondo, puesto que será difícilmente sostenible que la doctrina jurisprudencial sentada por la Sala 1ª –que se remitía, no lo olvidemos, a los criterios sentados al respecto por la Sala 3ª- se mantenga en pie después de que la Sala 3ª haya rectificado su doctrina. Y otra debilidad meramente temporal, y es que no tardará en pronunciarse dicha Sala 1ª y, en coherencia con la remisión a la doctrina jurisprudencial contencioso administrativa que efectuó en sus STS 147 y 148/18, con toda probabilidad lo hará en la misma línea que lo ha hecho ahora la Sala 3ª.

No obstante, ante este desaguisado, ha venido en ayuda de la seguridad jurídica el propio Pleno de la Sala 3ª del Tribunal Supremo, puesto que al día siguiente de la publicación de esta sentencia, su Presidente anunció que dejaba en suspenso la tramitación de todos los recursos de casación pendientes que tuvieran el mismo objeto y avocaba alguno de ellos a la competencia del Pleno. Esto quiere decir que la próxima resolución a este respecto será una decisión del Pleno de dicha Sala, que, en consecuencia, sí creará jurisprudencia, y en la que se tomará una decisión definitiva sobre el asunto.

Los argumentos de las entidades financieras

Mientras tanto se podrán seguir usando los mismos argumentos materiales que ya se usaban con anterioridad a la STS 147 y 148/18 de 15 de marzo. Sobre todo que no puede entenderse propiamente como ventaja única y exclusiva para el Banco la obtención de un título que le permite la ejecución hipotecaria siendo así que dicho procedimiento también supone una ventaja para el propio ejecutado (plazos, tipos de interés, comisiones, causa de vencimiento etc.. adecuados a los límites establecidos por la legislación para dicho procedimiento y consagrados en la escritura de hipoteca). De Hecho en la cuestión prejudicial sobre vencimiento anticipado que está pendiente ante el TJUE (asunto C- 92/16) el propio Tribunal Supremo, Sala 1ª, le plantea esta misma cuestión al Alto Tribunal Europeo (mediante Auto de 8/02/18).

Incluso, yendo a la motivación principal del negocio jurídico, también cabe considerar al prestatario como interesado que en base a la constitución de la hipoteca consigue la obtención del préstamo. Y también puede entenderse que el interesado en la escritura de hipoteca es además el prestamista por el hecho de que la escrituración dota de mayor transparencia los elementos esenciales del contrato a través de la intervención del Notario (art. 147 el Reglamento Notarial).

Tampoco cabe perder de vista otro argumento. La escritura de hipoteca se firma también en interés del prestatario porque disminuye el coste de financiación, al permitir la oferta por la entidad financiera de unos intereses más bajos por disminuirse el riesgo de impago con la garantía real (y en consecuencia tener que dotar el Banco unas provisiones de insolvencia menores). Sostener lo contrario llevaría en la práctica a la extinción del tipo contractual, puesto que ninguna entidad financiera otorgaría préstamos por tan alto importe y a tan largo plazo sin una garantía real legalmente constituida (inscrita en el Registro previo su otorgamiento en escritura pública). Por tanto, mantener que el interesado en la hipoteca es el prestamista no solo tiene un difícil sustento lógico en lo formal sino que, en lo material no deja de ser una falacia que prescinde de la consideración de la realidad fáctica subyacente: que el negocio de préstamo puede suscribirse solo gracias, y de manera necesaria e imprescindible, a la garantía real.

Esto mismo pone de relevancia también el Voto particular del Excmo Sr. Dimitry Berberoff, quien señala que “el préstamo obra como causa de la hipoteca. Dicho de otra manera, la hipoteca no existiría de no haberse realizado el préstamo”. Así, descabalga a la hipoteca de la condición de negocio principal que le concede el resto de magistrados de la Sala, por no deberse determinar este carácter en base al requisito de inscribibilidad de la misma (que es un criterio tributario) sino en base a un criterio de derecho privado (Código Civil) en el que la hipoteca es un derecho real accesorio del negocio principal que garantiza y el negocio principal es el préstamo. Y ello fundado en la propia norma del impuesto, ya que el texto de la Ley (Art 2.1. de la Ley indica que “el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable.”

En cuanto a la repercusión que esta sentencia puede tener en los procedimientos ya en curso, la misma también es indudable. Los jueces y tribunales están obligados a aplicar el Derecho vigente a la fecha en que dictan sus resoluciones. Por tanto, constante el procedimiento, los demandantes consumidores no necesitarán alegar el dictado de esta sentencia como hecho nuevo (porque, entre otras cosas, no constituye un hecho, sino derecho aplicable) y el Juez se verá obligado a tenerla en cuenta. Si bien, puede darse aquí el dudoso caso de que decida guiarse por la doctrina de la Sala de lo Civil (al menos en tanto no cambie). O, lo que es más probable, que decidan aplicar la resolución de la Sala 3ª, aun no constituyendo –todavía- jurisprudencia, por tratar la materia precisamente sobre una cuestión (sujeto pasivo del impuesto) cuya máxima autoridad doctrinal es la Sala 3ª.

El desistimiento o la renuncia de acciones ya habida

No obstante, desde la parte demandante consumidora se querrá plantear la problemática del tratamiento del desistimiento que muchos de ellos hicieron de la pretensión de nulidad y restitución del IAJD tras las STS 147 y 148/18, en un intento, vano por lo general, de no perder las costas. Desde nuestro punto de vista esta problemática no debe ser tal si lo que se intenta es volver a introducir la pretensión en el debate procesal; puesto que según la norma procesal esto no sería posible. En el proceso civil rige el principio de derecho dispositivo, y, en consecuencia, con independencia de cuál haya sido la decisión del juez (si considerarlo renuncia por haber sido efectuado tras la Contestación a la demanda o considerarlo efectivamente como un desistimiento) lo cierto es que la pretensión ya no constituirá una cuestión sometida al debate procesal, sino una cuestión sobre la que el Juzgado, ex lege, debe obligatoriamente pronunciarse en un determinado sentido: absolver al demandante de la misma. Y ello en base no solo al art 20 (o 19) de la Ley que rige el proceso civil sino también a la doctrina jurisprudencial del “venire contra factum proprios”.

Pero si la cuestión que se suscitare por dichos demandantes consumidores es la reproducción de la pretensión en un nuevo pleito, por entenderla imprejuzgada, esto sí planteará un problema, al menos en apariencia. Y decimos en apariencia porque, según el texto de la ley rituaria civil, la solución es clara: el desistimiento pretendido por el demandante consumidor será efectivamente tal si ha sido efectuado en un momento anterior a la Contestación a la Demanda y ha sido admitido por el juez por haber prestado su conformidad el demandado o por no haberse opuesto (ni ser contrario a la ley, al interés general ni haberse hecho en perjuicio de terceros). O también si a pesar de la oposición del demandado el Juez ha resuelto su admisión. En tal caso la acción de restitución del IAJD habrá quedado imprejuzgada.

Sin embargo, si el desistimiento ha sido efectuado tras la Contestación a la Demanda tal desistimiento no puede admitirse como tal –según dice la propia ley- sino que, en su caso, será constitutivo de una verdadera renuncia a dicha acción, y, en consecuencia, no podrá volverse a ejercitar dicha pretensión, al haber sido renunciada.

La reclamación contra la Hacienda autonómica

Pero es que además, un argumento incontestable que servirá a las entidades financieras tanto en los procedimientos futuros de los consumidores como en los actuales es el hecho de que no puede considerarse una condición general abusiva aquella que meramente se limita a reflejar el contenido de una disposición legal. Esto mismo lo subraya el primera artículo (aptdo. segundo) de la propia Directa comunitaria (93/13/CE) sobre cláusulas abusivas en contratos celebrados con consumidores. Y es que resulta que el art 68 del Reglamento del IAJD lleva ahí desde la fecha de su promulgación en 1995. Y la jurisprudencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª entendiendo al prestatario como sujeto pasivo del impuesto en los casos de préstamos hipotecarios data al menos del año 2004 cuando se dictó la STS 20/0104 (rec.158/02) que descartaba su extralimitación respecto a la ley). En consecuencia el consumidor no podrá acusar a la entidad financiera de haber volcado sobre él una obligación de pago del impuesto que le correspondía al Banco porque, según la legislación y la jurisprudencia vigentes a la fecha de la firma de la escritura, a quien correspondía dicho pago era precisamente al prestatario.

En consecuencia, equivocarán los consumidores el tiro si pretenden recuperar el IAJD dirigiéndose contra las entidades financieras. Lo único que podrían hacer, en todos aquellos casos en que no hayan transcurrido cuatro años desde su pago (plazo de prescripción), sería reclamar la devolución del impuesto al organismo de la Hacienda autonómica correspondiente por haber efectuado en su día un ingreso indebido.

Pero como decimos, todo esto no son sino hipótesis respecto a cuál será la nueva vuelta de tuerca que los principales intervinientes implicados (demandantes consumidores) querrán dar a esta intrincada madeja jurídica que han contribuido a hilar tanto los vaivenes de nuestros tribunales -con ayuda inestimable de los tribunales europeos-, como la ferocidad reclamatoria consumerista, y que tiene en vilo de manera constante la seguridad jurídica de un sector tan importante en cualquier economía como el sector bancario.

[1] Hablamos sobre el aspecto material del impuesto (o cuota variable), que grava el acto contenido en la escritura y consiste en un porcentaje sobre el valor del acto o contrato declarado en la escritura y no sobre el aspecto formal (o cuota fija), que grava la escritura misma, que depende del nº de folios empleado en la misma, es de importancia menor por su cuantía. Sobre este aspecto también se pronuncia las STS, Sala 1ª nº 147 y 148/18 para atribuirlo al prestatario, salvo pacto, aunque propugnando como solución ideal un razonable por mitad, pero no se pronuncia ahora la STS, Sala 3ª nº 1505/18, que no hace dicha disección, según bien subraya el Voto particular del Excmo. Sr. Maraundi Guillén.

Escrito por Javier Cabello, Socio de Adarve